Contabilità, rendiconto ai beneficiari ed imposte sui trasferimenti

L’imponibilità dell’atto di trasferimento dei beni in trust è stato oggetto di grande attenzione da parte di autorevole dottrina soprattutto alla luce della novellata imposta sulle successioni e donazioni.

Nonostante il D.L. 262/2006 non contempli espressamente l’istituto del trust tra le fattispecie imponibili, l’Agenzia delle Entrate ha interpretato il riferimento che la norma pone ai vincoli di destinazione ed agli atti di trasferimento a titolo gratuito come inclusione tout court dell’atto di conferimento di beni in trust tra le fattispecie soggette a tassazione.

Questa è stata la posizione espressa con la famosa ed oramai risalente Circ. Min n. 48/e del 6 agosto 2007, confermata con la successiva circolare n. 3/e del 22 gennaio 2008 e che ha generato un enorme contenzioso sia presso le Corti di Merito che alla Suprema Corte.

L’Amministrazione finanziaria ha assunto nel tempo una posizione assolutamente non in linea con la migliore dottrina ne conforme alle interpretazioni che via via le Corti di Merito nella maggioranza dei casi prendevano.

In tale circolare l’A.f. afferma che il vincolo di destinazione trust “rileva in ogni caso ai fini dell’applicazione dell’imposta di successioni e donazioni, indipendentemente dal tipo di trust.”

Orbene, considerando le mutevoli caratteristiche e le eterogenee estrinsecazioni concretamente poste in essere dalle singole realizzazioni afferenti i trusts, a parere di chi scrive non pare possano essere assimilate operazioni caratterizzate da un contesto di liberalità da quelle in cui è evidente un intento commerciale.

All’interno poi delle due categorie sopra considerate possono comunque trovarsi situazioni caratterizzate da finalità solidaristiche oppure – nel caso di intenti commerciali – da finalità solutorie; risulta quindi oltremodo superficiale attribuire, ai fini del tributo successorio, sempre e comunque soggettività passiva a fattispecie che nulla hanno in comune tra loro.

Tale posizione è stata recentemente confermata da ben 7 sentenze dell S.C. , tutte del 21 giugno 2019 (1) le quali hanno escluso l’immediata assoggettabilità ad imposta di successione e donazione dovendosi posporre la tassazione al momento in cui i beni giungano ai beneficiari.

Oltre alle sopramenzionate sentenze della S.C., eccessivamente lungo sarebbe citare le ulteriori posizioni espresse dalla Giurisprudenza in favore all’impostazione che nega imponibilità proporzionale più facile è rilevare come, in materia di trust, non vi sono regole prestabilite per cui l’imposizione indiretta potrà essere al più applicata in base ai principi generali contenuti negli artt. 20 e 21 D.P.R. 131/ 86 facendo riferimento alla “intrinseca volontà ed agli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione anche se non vi corrisponda il titolo o la forma”.

In conclusione, per applicare ai trusts le norme in materia di imposizione indiretta è necessario procedere alla analisi del singolo caso concreto senza generalizzazioni di sorta.

Ogni fatto occorso nella vita del trust deve essere documentato dal trustee. Questo principio generale ha trovato – nella prassi italiana – concreta attuazione nella istituzione del libro degli eventi nel quale i trustee annotano ogni fatto relativo al trust.

La norma fiscale italiana non prevede specifici obblighi contabili a carico del trust se non nel caso in cui lo stesso eserciti una attività commerciale oppure sia qualificato come ETS e faccia raccolte pubbliche di fondi per cui l’impianto contabile che il trustee pone in essere – oltre ad essere libero nella forma – deve consentire allo stesso di rendere il conto della gestione ai beneficiari.

La contabilità di un trust non necessariamente deve essere tenuta utilizzando il metodo della partita doppia essendo possibile scegliere indifferentemente il criterio di cassa o di competenza: è comunque necessario che l’impianto contabile scelto sia adatto alle specifiche esigenze di ogni singolo trust e sia in grado di rendicontare le eventuali differenti categorie di beneficiari presenti.

In diritto dei trust vige la regola generale in base alla quale il trustee deve essere sempre pronto a rendicontare: il trustee cui venga richiesto un rendiconto non può eccepire il termine dell’esercizio come termine utile per fornire il rendiconto. Deve fornirlo entro un tempo ragionevole.

Ulteriore cardine del rendiconto del trustee è la definizione di reddito e capitale che non è quella tradizionalmente conosciuta nella prassi contabile italiana. In linea generale sarà capitale:

• Tutto ciò che il trustee riceve in sede di conferimento
• Ogni passività relativa ai conferimenti
• Ogni plusvalenza o minusvalenza relativa a beni conferiti a titolo di capitale
• Ogni nuovo investimento effettuato con i redditi prodotti dal capitale

Mentre invece sarà reddito ogni provento, interesse, affitto, dividendo o frutto comunque denominato prodotto da beni costituenti capitale

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(1) Suprema Corte sentenze tutte del 21 giugno 2019 n. 16699, 16700, 16701, 16702, 16703, 16704 e 16705.